注册会计师辅导：第九章非货币性资产交换_小企业会计准则中非货币性资产交换是如何处理的

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注册会计师辅导：第九章非货币性资产交换

第 九 章　非货币性资产交换

第一节　非货币性资产交换的认定

　要求能够判断给出的项目是否属于非货币性资产交换。

一、非货币性资产交换的认定

非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。其中，货币性资产，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等。非货币性资产，是指货币性资产以外的资产。

例题1下列资产中，属于非货币性资产的有（　）。

A.存货

B.预付账款

C.可出售金融资产

D.准备持有至到期的债券投资

E.应收账款

　答案ABC

认定涉及少量货币性资产的交换为非货币性资产交换，通常以补价占整个资产交换金额的比例低于25%作为参考。若补价÷整个资产交换金额<25% ，则属于非货币性资产交换, 若补价÷整个资产交换金额≥25%的，视为以货币性资产取得非货币性资产，适用其他相关准则。

整个资产交换金额即为在整个非货币性资产交换中的公允价值。

例题2假定以下交易除补价外，均为非货币性资产的交换。

（1）A公司换出资产的公允价值为100万元，A公司收到补价10万元。

补价÷整个资产交换金额=10/100=10%

（2）A公司换出资产的公允价值为100万元，A公司支付补价10万元。

补价÷整个资产交换金额=10/（100+10）=9.09%

（3）A公司换入资产的公允价值为100万元，A公司收到补价10万元。

补价÷整个资产交换金额=10/（100+10）=9.09%

（4）A公司换入资产的公允价值为100万元，A公司支付补价10万元。

补价÷整个资产交换金额=10/100=10%

例题3下列项目中，属于非货币性资产交换的有（　）。

A.以公允价值50万元的原材料换取一项专利权

B.以公允价值500万元的长期股权投资换取一批原材料

C.以公允价值100万元的A车床换取B车床，同时收到12万元的补价

D.以公允价值30万元的电子设备换取一辆小汽车，同时支付15万元的补价

E.以公允价值100万元的原材料换取一项专利权，同时支付补价10万元

答案ABCE

解析15÷（30+15）＝33.33%大于25%，选项D不属于非货币性资产交换。

　二、非货币性资产交换不涉及的交易和事项

（一）与所有者或所有者以外方面的非货币性资产非互惠转让

（二）在企业合并、债务重组中和发行股票取得的非货币性资产　　

第二节　非货币性资产交换的确认和计量

　一、确认和计量的原则

（一）公允价值

应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。

以换出资产的公允价值为基础进行调整，计算确定换入资产的入账价值。

（二）账面价值

应当以账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。

以换出资产的账面价值为基础进行调整，计算确定换入资产的入账价值。

二、商业实质的判断（P167）

满足下列条件之一的非货币性资产交换具有商业实质：

1.换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。

（1）未来现金流量的风险、金额相同，时间不同。比如，某企业以一批存货换入一项设备，因存货流动性强，能够在较短的时间内产生现金流量，设备作为固定资产要在较长的时间内为企业带来现金流量，两者产生现金流量的时间相差较大，则可以判断上述存货与固定资产的未来现金流量显著不同，因而该两项资产的交换具有商业实质。

（2）未来现金流量的时间、金额相同，风险不同。比如，A企业以其用于经营出租一幢公寓楼，与B企业同样用于经营出租的一幢公寓楼进行交换，两幢公寓楼的租期、每期租金总额均相同，但是A企业是租给一家财务及信用状况良好的企业（该企业租用该公寓是给其单身职工居住），B企业的客户则都是单个租户，相比较而言，A企业取得租金的风险较小，B企业由于租给散户，租金的取得依赖于各单个租户的财务和信用状况。因此，两者现金流量流入的风险或不确定性程度存在明显差异，则两幢公寓楼的未来现金流量显著不同，进而可判断该项资产的交换具有商业实质。

（3）未来现金流量的风险、时间相同，金额不同。比如，某企业以一项商标权换入另一企业的一项专利技术，预计两项无形资产的使用寿命相同，在使用寿命同预计为企业带来的现金流量总额相同，但是换入的专利技术是新开发的，预计开始阶段产生的未来现金流量明显少于后期，而该企业拥有的商标每年产生的现金流量比较均衡，两者产生的现金流量金额差异明显，则上述商标权与专利技术的未来现金流量显著不同，因而该两项资产的交换具有商业实质。

2.换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。

（二）关联方之间交换资产与商业实质的关系

第三节　非货币性资产交换的会计处理

　一、以公允价值计量的会计处理

非货币性资产交换同时满足下列条件的，应当以换出资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益：（1）该项交换具有商业实质；（2）换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。

换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的，应当以换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础，但有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外。

换入资产成本=换出资产公允价值+应支付的相关税费-可抵扣的增值税进项税额

换出资产公允价值与其账面价值的差额，应当分别不同情况处理：

（1）换出资产为存货的，应当作为销售处理，根据《企业会计准则第14号――收入》按其公允价值确认收入，同时结转相应的成本，相当于按照公允价值确认的收和按账面价值结转的成本之间的差额，也即换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额，在利润表中作为营业利润的构成部分予以列示。通过主营业务收入、主营业务成本、其他业务收入、其他业务成本核算。

（2）换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值与其账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。

（3）换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，换出资产公允价值与其账面价值的差额，计入投资损益。

教材例9-2

　（二）涉及补价的情况

1.支付补价

换入资产成本=换出资产公允价值+应支付的相关税费-可抵扣的增值税进项税额+支付的补价

教材例9-3甲公司与乙公司经协商，甲公司以其拥有的用于经营出租目的的一幢公寓楼与乙公司持有的交易目的的股票投资交换。甲公司的公寓楼符合投资性房地产定义，但公司未采用公允价值模式计量。在交换日，该幢公寓楼的账面原价为9000万元，已提折旧1500万元，未计提减值准备，在交换日的公允价值和计税价格均为8000万元，营业税税率为5%；乙公司持有的交易目的的股票投资账面价值为6000万元，乙公司对该股票投资采用公允价值模式计量，在交换日的公允价值为7500万元，由于甲公司急于处理该幢公寓楼，乙公司仅支付了450万元给甲公司。乙公司换入公寓楼后仍然继续用于经营出租目的，并拟采用公允价值计量模式，甲公司换人股票投资后也仍然用于交易目的。转让公寓楼的营业税尚未支付，假定除营业税外，该项交易过程中不涉及其他相关税费。

分析：该项资产交换涉及收付货币性资产，即补价450万元。

对甲公司而言，收到的补价450万元÷换入资产的公允价值7950万元（换入股票投资公允价值7500万元+收到的补价450万元）=5.7%<25%，属于非货币性资产交换。

对乙公司而言，支付的补价450万元÷换入资产的公允价值8000万元=5.6%<25%，属于非货币性资产交换。

本例属于以投资性房地产换人以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。对甲公司而言，换人交易目的的股票投资使得企业可以在希望变现时取得现金流量，但风险程度要比租金稍大，用于经营出租目的的公寓楼，可以获得稳定均衡的租金流，但是不能满足企业急需大量现金的需要，因此，交易性股票投资带来的未来现金流量在时间、风险方面与用于出租的公寓楼带来的租金流有显著区别，因而可判断两项资产的交换具有商业实质。同时，股票投资和公寓楼的公允价值均能够可靠地计量，因此，甲、乙公司均应当以公允价值为基础确定换人资产的成本，并确认产生的损益。

甲公司的账务处理如下：

借：其他业务成本　　　　　　　　　　　75000000

投资性房地产累计折旧　　　　　　　15000000

贷：投资性房地产　　　　　　　　　　　90000000

借：其他业务成本（新准则通过营业税金及附加科目核算更好些）　　　　　　（80000000×5%）4000000

贷：应交税费——应交营业税　　　　　　4000000

借：交易性金融资产　　　　　　　　　　75000000

银行存款　　　　　　　　　　　　　 4500000

营业外支出 500000

贷：其他业务收入 80000000　　　　　　　　　　　　

　乙公司的账务处理如下：

借：投资性房地产　　　　　　　　　　　80000000

贷：交易性金融资产　　　　　　　　　　60000000

银行存款　　　　　　　　　　　　　 4500000

投资收益　　　　　　　　　　　　　15000000

营业外收入 500000

2.收到补价

换入资产成本=换出资产公允价值+应支付的相关税费-可抵扣的增值税进项税额-收到的补价

例题4天山公司用一台已使用2年的甲设备从海洋公司换入一台乙设备，支付相关税费10000元，从海洋公司收取补价30000元。甲设备的原账面原价为500000元，原预计使用年限为5年，原预计净残值为5%，并采用双倍余额递减法计提折旧，未计提减值准备；乙设备的原账面原价为240000元，已提折旧30000元。两公司资产置换具有商业实质。置换时，甲、乙设备的公允价值分别为250000元和220000元。天山公司换入乙设备的入账价值为（　）元。

A.160000　　　

B.230000

C.168400　　　

D.200000

答案B

解析此项置换具有商业实质，且30000/250000=12%〈25%，应按换出资产的公允价值为基础确定。天山公司换入的乙设备的入账价值=250000+10000-30000=230000元

例题5A公司以一台甲设备换入D公司的一台乙设备。甲设备的账面原价为22万元，已提折旧3万元，已提减值准备3万元，甲设备的公允价值无法合理确定，换入的乙设备的公允价值为24万元。D公司另向A公司收取补价2万元。两公司资产交换具有商业实质，A公司换入乙设备应计入当期收益的金额为（　）。

A.4　　　　　　B.0

C.2　　　　　　D.6

答案D

解析A公司换入乙设备应计入当期收益=（24-2）-（22-3-3）=6万元

例题6A公司以一台甲设备换入D公司的一台乙设备。甲设备的账面原价为22万元，已提折旧3万元，已提减值准备3万元，其公允价值为20万元。D公司另向A公司支付补价2万元。两公司资产交换具有商业实质，A公司换入乙设备应计入当期收益的金额为（　）。

A.4　　　　　 B.0

C.14.4　　　　D.-4

答案A

解析A公司换入乙设备应计入当期收益=20-（22-3-3）=4万元

（三）非货币性资产交换同时换入多项资产

非货币性资产交换具有商业实质，且换入资产的公允价值能够可靠计量的，应当按照换入各项资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。

每项换入资产成本=该项资产的公允价值÷换入资产公允价值总额×换入资产的成本总额

二、以换出资产账面价值计量的会计处理

未同时满足准则规定的两个条件的非货币性资产交换，即（1）该项交换具有商业实质；（2）换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。

换入资产成本=换出资产账面价值+应支付的相关税费-可抵扣的增值税进项税额

（一）支付补价

换入资产成本=换出资产账面价值+应支付的相关税费-可抵扣的增值税进项税额+支付的补价

例题7钱江公司用一台已使用2年的甲设备从海河公司换入一台乙设备，支付置换相关税费10000元，并支付补价款30000元。甲设备的账面原价为500000元，预计使用年限为5年，预计净残值率为5%，并采用双倍余额递减法计提折旧，未计提减值准备；乙设备的账面原价为300000元，已提折旧30000元。两公司资产置换不具有商业实质。钱江公司换入的乙设备的入账价值为（　）元。

A.220000　　　B.236000

C.290000　　　D.320000

　答案A

解析由于该资产置换不具有商业实质，应以换出资产的账面价值和应支付的相关税费、补价作为换入资产的成本。资产置换日甲设备已计提的折旧额=500000×40%+（500000－500000×40%）×40%=320000元，资产置换日甲设备的账面价值=500000-320000=180000元，钱江公司换入的乙设备的入账价值=180000+10000+30000=220000元。

（二）收到补价

换入资产成本=换出资产账面价值+应支付的相关税费-可抵扣的增值税进项税额-收到的补价

教材例9-4

（三）非货币性资产交换同时换入多项资产

非货币性资产交换不具有商业实质，或者虽具有商业实质但换入资产的公允价值不能可靠计量的，应当按照换入各项资产的原账面价值占换入资产原账面价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。

每项换入资产成本=该项资产的原账面价值÷换入资产原账面价值总额×换入资产的成本总额。

例题8非货币性资产交换同时换入多项资产的，在确定各项换入资产的成本时，下列说法中正确的是（　）。

A.按各项换入资产的公允价值确定

B.按各项换入资产的账面价值确定

C.非货币性资产交换不具有商业实质，或者虽具有商业实质但换入资产的公允价值不能可靠计量的，应当按照换入各项资产的原账面价值占换入资产原账面价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本

D.非货币性资产交换不具有商业实质，或者虽具有商业实质但换入资产的公允价值不能可靠计量的，应当按照换入各项资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本

答案C

例题9XYZ股份有限公司（以下简称XYZ公司）为一家制造业上市公司。该公司在2002年12月31日的资产总额为100000万元，负债总额为80000万元，资产负债率为80%。其中欠T公司购货款8000万元，欠M公司购货款2000万元。该公司在2001、2002年连续两年发生亏损，累计亏损额为2000万元。

ABC股份有限公司（以下简称ABC公司）为一家从事商贸行业的控股公司。S公司、T公司和M公司均为ABC公司的全资子公司。

2003年，XYZ公司为了扭转亏损局面，进行了以下交易：

（1）1月1日，与ABC公司达成协议，以市区200亩土地的土地使用权和两栋办公楼换入ABC公司拥有的S公司30%的股权和T公司40%的股权。

XYZ公司200亩土地使用权的账面价值为4000万元，公允价值为8000万元，未曾计提减值准备。两栋办公楼的原价为10000万元，累计折旧为8000万元，公允价值为2000万元，未曾计提减值准备。

ABC公司拥有S公司30%的股权的账面价值及其公允价值均为6000万元；拥有T公司40%的股权的账面价值及其公允价值均为4000万元。

（2）3月1日，XYZ公司就其欠T公司的8000万元债务，与T公司达成债务重组协议。协议规定：T公司首先豁免XYZ公司债务2000万元，然后XYZ公司以市区另外—块100亩土地使用权偿还剩余债务6000万元。XYZ公司该土地使用权的账面价值为3000万元；公允价值为6000万元；未曾计提减值准备。

（3）3月15日，XYZ公司就其欠M公司的2000万元债务，与M公司达成债务重组协议。协议规定：XYZ公司以其某项固定资产偿还该项债务。XYZ公司用于偿还债务的固定资产账面原价为6000万元，累计折旧3000万元，已计提减值准备1000万元，公允价值为2000万元。

（4）4月1日，XYZ公司与M公司达成一项资产置换协议。XYZ公司为建立—个大型物流仓储中心，以其产成品与M公司在郊区的—块100亩土地的土地使用权进行置换，同时，M公司用银行存款支付给XYZ公司补价800万元。

XYZ公司用于置换的产成品的账面余额为4500万元，已经计提600万元跌价准备，其公允价值为4000万元。

M公司用于置换的100亩土地的土地使用权的账面价值为1000万元，未曾计提减值准备，公允价值为3200万元。

假定上述与资产转移、股权转让、债务重组等所有相关的法律手续均在2003年4月底前完成。XYZ公司取得S公司和T公司的股权后，按照S公司和T公司的章程规定，于5月1日向S公司和T公司董事会派出董事，参与S公司和T公司财务和经营政策的制定。至2003年底，XYZ公司未发生与对外投资和股权变动有关的其他交易或事项。不考虑交易过程中的增值税等相关税费。

要求：

（1）根据上述资料，指出在2003年12月31日与XYZ公司存在关联方关系的公司。

（2）计算确定XYZ公司自ABC公司换入的S公司30%的股权和T公司40%的股权的入账价值。

（3）编制XYZ公司以土地使用权和办公楼自ABC公司换入S公司和T公司股权的相关会计分录。

（4）对XYZ公司与T公司的债务重组，编制XYZ公司的会计分录。

（5）对XYZ公司与M公司的债务重组，编制XYZ公司的会计分录。

（6）计算确定XYZ公司从M公司换入的土地使用权的入账价值。

（7）编制XYZ公司以产成品换入M公司土地使用权的相关会计分录。

（答案中的金额单位用万元表示）。

答案

（1）与XYZ存在关联方关系的公司：S公司、T公司。

（2）长期股权投资——S公司的入账价值

=（8000+2000）×6000÷（6000+4000）=6000万元

长期股权投资——T公司的入账价值

=（8000+2000）×4000÷（6000+4000）=4000万元。

（3）

借：固定资产清理　　　　　　　　2000

累计折旧　　　　　　　　　　8000

贷：固定资产　　　　　　　　　　10000

借：长期股权投资—S公司　　　　 6000

—T公司　　　　 4000

贷：无形资产　　　　　　　　　　4000

固定资产清理　　　　　　　　2000

营业外收入　　　　　　　　　4000

（4）

借：应付账款——T公司　　　　　 8000

贷：无形资产　　　　　　　　3000

营业外收入—债务重组利得　　2000

　—资产转让损益　　3000

（5）

借：固定资产清理　　　　　　　　2000

累计折旧　　　　　　　　　　3000

固定资产减值准备　　　　　　1000

贷：固定资产　　　　　　　　　　6000

借：应付账款——M公司　　　　　 2000

贷：固定资产清理　　　　　　　　2000

（6）从M公司换入的土地使用权的入账价值=4000-800=3200万元

（7）

借：无形资产　　　　　　　　　　3200

银行存款　　　　　　　　　　 800

贷：主营业务收入　　　　　　　　4000

借：主营业务成本　　　　　　　　4500

贷：库存商品　　　　　　　　　　4500

借：存货跌价准备　　　　　　　　 600

贷：主营业务成本　　　　　　　600

小企业会计准则中非货币性资产交换是如何处理的

非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。认定涉及少量货币性资产的交换为非货币性资产交换，通常以补价占整个资产交换金额的比例低于25%作为参考。\x0d\\x0d\　　支付的货币性资产占换入资产公允价值(或占换出资产公允价值与支付的货币性资产之和)的比例，或者收到的货币性资产占换出资产公允价值(或占换入资产公允价值和收到的货币性资产之和)的比例低于25%的，视为非货币性资产交换，适用本准则；高于25%(含25%)的，视为以货币性资产取得非货币性资产，适用其他相关准则。\x0d\\x0d\　　披露\x0d\\x0d\　　企业应当在附注中披露与非货币性资产交换有关的下列信息：\x0d\\x0d\　　（一）换入资产、换出资产的类别。\x0d\\x0d\　　（二）换入资产成本的确定方式。\x0d\\x0d\　　（三）换入资产、换出资产的公允价值以及换出资产的账面价值。\x0d\\x0d\　　（四）非货币性资产交换确认的损益。

非货币性资产交换的会计处理

1非货币性资产交换的相关概念

1.1非货币资产交换的含义

非货币资产交换是交易双方以非货币性资产进行的互惠转让。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价），根据新准则规定，在资产交换中，使用的非货币资金占整个资产交换的比例低于25%的是非货币性资产交换。

1.2非货币资产交换的意义

非货币性资产交换是一种特殊交易行为，通过非货币性资产交换，一方面可以满足各自生产经营的需要，同时可在一定程度上减少货币性资产的流出。例如，某企业需要另一企业的设备，另一企业需要上述企业生产产品做为原材料，双方就有可能发生非货币性资产交换的交易行为。

2非货币资产交换的会计处理

2.1新准则下会计处理的会计计量的确认

新准则对于非货币性资产交换同时满足两个条件时，以公允价值计量且确认损益。一是该项交换具有商业实质；二是换入资产或换出资产的公允价值能够可靠的计量。不符合条件的，以换出资产的账面价值计量且不确认损益。

2.2以公允价值计量

2.2.1不涉及补价的会计处理

若以公允价值计价，以换出资产的公允价值加上应支付的相关税费，作为换入资产的入账价值，换出资产公允价值与其账面价值的差额计入当期损益。公式为：换入资产的入账价值=换出资产的公允价值+应支付的相关税费。

例1：2008年5月，甲公司将一台原价为100万元，累计折旧为15万元的设备，换入乙公司生产的一批钢材，钢材的账面价值为80万元，设备与钢材的公允价值均为80万元。

2.2.2涉及补价的会计处理

若以公允价值计价，支付补价方，以换出资产的公允价值，加上补价和应支付的相关税费，作为换入资产的入账价值，换出资产公允价值与其账面价值的差额计入当期损益。公式为：换入资产的入账价值=换出资产的公允价值+补价+应支付的相关税费。收到补价方，以换出资产的公允价值，减去补价和应支付的相关税费，作为换入资产的入账价值，换出资产公允价值与其账面价值的差额计入当期损益。公式为：换入资产的入账价值=换出资产的公允价值-补价+应支付的相关税费。

接例1：假设甲公司换出设备的公允价值为120万元，换入钢材的公允价值为100万元，乙公司另支付20万元的补价给甲公司。

2.3以账面价值计量

2.3.1不涉及补价的会计处理

若以账面价值计价，以换出资产的账面价值加上应支付的相关税费作为换入资产的入账价值，不涉及损益。公式为：换入资产的成本=换出资产的账面价值+应支付的相关税费。

例2：甲公司以一台设备与乙公司的一辆汽车交换，设备的账面原价为12万元，已提折旧2万元，甲公司用银行存款支付设备清理费用1万元，汽车的账面原价为14万元，已计提折旧3万元，假设公允价值均无法可靠计量。

2.3.2涉及补价的会计处理

若以账面价值计价，支付补价方，以换出资产的账面价值，加上补价和应支付的相关税费，作为换入资产的入账价值，双方不确认损益。公式为：换入资产的成本=换出资产的账面价值+支付的补价+相关税费；收到补价方，以换出资产的账面价值，减去补价和应支付的相关税费，作为换入资产的入账价值，不计算当期损益。公式为：换入资产的成本=换出资产的账面价值-补价+应支付的相关税费。

例3：甲公司一台专有设备与乙公司一栋古建筑相交换，设备账面原价300万元，已计提折旧220万元；古建筑账面原价200万元，已计提折旧140万元。公允价值均无法可靠计量，乙公司另外向甲公司支付10万元补价。

3非货币资产交换的利润操纵现象及其防范对策

3.1公允价值与账面价值的可选择性

为了减少对公允价值的滥用情况，新准则对运公允价值计量属性作了严格的条件限制。但实际上，由于这一规定，会使企业在实际操作中利用公允价值与账面价值的这一可择性规定来达到人为调节利润、资产等目的。当用于交换的非货币性资产真实的公允价值低于账面价值时，企业可能会夸大资产，而主动选择账面价值来计量换入资产的成本。同样道理，当用于交换的非货币性资产真实的公允价值高于账面价值时，企业可能为减少税收，调减利润，而主动选择账面价值来计量换入资产的成本。因此，非货币性资产交换准则中对于公允价值与账面价值的可选择性，在某种程度上会成为企业新的调节利润和资产的手段。

3.2关联方之间非货币性资产交换的利润操纵

自新的非货币性交易准则修订施行之后，利用非货币性交易操纵利润的空间已经人为缩小，但是现行的这部准则也并不是无懈可击，仍然有一些企业利用非货币性交易来操纵利润或粉饰业绩。特别是一些上市公司与其关联方交易经常利用非货币性交易来操纵利润。

由于交易双方的关联关系，使得它们更加具有可操控性。关联方为了能使子公司为其担保或转移资金，利用非货币性交易转移利润使子公司包装上市或实现再融资，以便达到无偿或低于正常利率占用上市公司资金的目的；或直接利用非货币性交易侵占关联子公司的财产，因此，应加强公司内部治理机构的健全和完善，特别是在非公允交易的情况下，为了达到操纵利润或粉饰业绩或其他特定的目的，交易双方需要设置许多不合理的交易条款。

3.3会计人员的职业道德和专业判断能力

公允价值计量的优势也正是在于其建立在未来经济利益基础上的决策相关性。但与此同时，要准确计算公允价值，就必须准确计算未来现金流量的现值，其中涉及的因素至少包括预期未来的现金流量、现金流量的时间分布及折现率。无疑，对上述三项因素的确定都需要会计人员大量的主观估计和判断。然而会计人员的专业判断能力，使公允价值的确定缺少明确的技术标准，缺乏可靠性、真实性。在非货币性资产易中，若该交易具有“商业实质”，则账面上就要确认损益；若交易不具有“商业实质”，则账面上就不得确认损益；但若补价稍高（只要高于25%），则为“货币性资产”交易，在账面上也得确认损益。也就是说，新准则在具体执行时确实给了使用者操纵利润的空间，但这绝非准则本身的问题。

因此一方面需要准则的应用指南规定一些细节，以方便执行者遵照执行，同时也要建立完善的判断交易是否具有商业实质的评价制度，一方面要加强会计人员的职业道德。

怎么确定非货币性资产交换

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非货币性资产交换的条件

非货币性资产交换,通常以补价占整个资产交换金额的比例低于25%作为参考，支付的货币性资产占换入资产公允价值(或占换出资产公允价值与支付的货币性资产之和)的比例，或者收到的货币性资产占换出资产公允价值(或占换入资产公允价值和收到的货币性资产之和)的比例低于25%的。

视为非货币性资产交换,适用非货币性资产交换准则；高于25%(含25%)的,视为以货币性资产取得非货币性资产，适用其他相关会计准则。

非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产(即补价)。

换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的，应当以换出资产公允价值作为确定换入资产成本的基础，一般来说，取得资产的成本应当按照所放弃资产的对价来确定，在非货币性资产交换中，换出资产就是放弃的对价，如果其公允价值能够可靠确定，应当优先考虑按照换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础；

如果有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的，应当以换入资产公允价值为基础确定换入资产的成本，这种情况多发生在非货币性资产交换存在补价的情况，因为存在补价表明换入资产和换出资产公允价值不相等，一般不能直接以换出资产的公允价值作为换入资产的成本。

百度百科-非货币性资产交换

1、该项交换具有商业实质。换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。

2、换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。

非货币性资产交换同时满足下列两个条件的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。

属于以下三种情形之一的，公允价值视为能够可靠计量：

（1）换入资产或换出资产存在活跃市场。

（2）换入资产或换出资产不存在活跃市场，但同类或类似资产存在活跃市场。

（3）换入资产或换出资产不存在同类或类似资产可比市场交易、采用估值技术确定的公允价值。

扩展资料

从市场参与者的角度分析，换入资产和换出资产预计未来现金流量在风险、时间和金额方面可能相同或相似，但是鉴于换入资产的性质和换入企业经营活动的特征等因素，换入资产与换入企业其他现有资产相结合，能够比换出资产产生更大的作用。

使换入企业受该换入资产影响的经营活动部分产生的现金流量与换出资产明显不同，即换入资产对换入企业的使用价值与换出资产对该企业的使用价值明显不同，使换入资产的预计未来现金流量现值与换出资产产生明显差异，因而表明该两项资产的交换具有商业实质。

某企业以一项专利权换入另一企业拥有的长期股权投资，假定从市场参与者来看，该项专利权与该项长期股权投资的公允价值相同，两项资产未来现金流量的风险、时间和金额亦相同。

但是对换入企业来讲，换入该项长期股权投资使该企业对被投资方由重大影响变为控制关系，从而对换入企业产生的预计未来现金流量现值与换出的专利权有较大差异。

另一企业换入的专利权能够解决生产中的技术难题，从而对换入企业产生的预计未来现金流量现值与换出的长期股权投资有明显差异，因而该两项资产的交换具有商业实质。

百度百科-非货币性资产交换